Problemy z opodatkowaniem usług twórców i artystów

Podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%, jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych, dla niektórych czynności przewidziano obniżone stawki podatku. Obniżoną do 8% stawkę podatku stosuje się do wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT w poz. 181 "Usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania" (bez względu na symbol PKWiU).

W myśl art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 880 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Ponadto, w myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa z utworu pierwotnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2016 r., nr IPPP2/4512-1031/15-4/KOM wskazał, iż: "(...) W prawie autorskim mamy do czynienia z dwoma rodzajami praw: autorskimi prawami osobistymi oraz autorskimi prawami majątkowymi. Zasadą jest, że z utworu może korzystać lub nim rozporządzać tylko osoba uprawniona. Najczęściej będzie to sam twórca lub - jeżeli z mocy ww. ustawy autorskie prawa majątkowe przysługują innej osobie niż twórca, (...) osoba, która je nabyła lub na rzecz której została ustanowiona licencja. (...)"

W myśl art. 8 ust. 1-3 ww. ustawy prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Stosownie do wyjaśnienia zawartego w ww. interpretacji, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

• mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),
   
• stanowić przejaw działalności twórczej,
   
• posiadać indywidualny charakter.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl postanowień rozdziału 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystanie z utworu, zwanej licencją.

Jeżeli z umowy nie wynika, że przeniesienie autorskich praw majątkowych lub udzielenie licencji nastąpiło nieodpłatnie, twórcy przysługuje prawo do wynagrodzenia. W przypadku natomiast, gdy w umowie nie określono wysokości wynagrodzenia autorskiego, wysokość wynagrodzenia określa się z uwzględnieniem zakresu udzielonego prawa oraz korzyści wynikających z korzystania z utworu (art. 43 ustawy).

Kwestia ustalenia prawidłowej stawki VAT z tytułu przeniesienia praw autorskich oraz praw do artystycznego wykonania wzorów nadruków na tkaniny była przedmiotem rozważań Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r., nr 0114-KDIP4.4012.221.2017.2.MPE.

Czytamy w niej m.in.: "(...) świadczenie przez Wnioskodawczynię jako twórcę, usługi polegającej na wykonaniu projektów nadruków na tkaniny wraz z przeniesieniem praw autorskich oraz udzielenie licencji na wzory, wynagradzanych w formie honorarium, będzie opodatkowane stawką w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i poz. 181 załącznika nr 3 do ww. ustawy o VAT (podkreślenie redakcji). Tym samym zasadnym jest stosowanie obniżonej 8% stawki podatku VAT do usługi wykonania projektu nadruku na tkaniny oraz tej samej 8% stawki do czynności przeniesienia praw autorskich. W sytuacji otrzymania przez Wnioskodawczynię honorarium wyłącznie za przekazanie licencji/praw autorskich do stworzonego projektu zastosowanie znajdzie obniżona stawka podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy. (...)"

Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 sierpnia 2017 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.232.2017.2.SM. Rozstrzygana przez Dyrektora KIS sprawa dotyczyła podatnika świadczącego usługi projektowe. Wskazał on, że dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności architektonicznej lub architektoniczno-urbanistycznej (np. projektu architektonicznego) jako przedmiotu prawa autorskiego konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Jak podkreślił, tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.

Dyrektor KIS wyjaśnił, iż: "(...) nie każdy projekt architektoniczny lub architektoniczno-urbanistyczny spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ww. ustawy. Dotyczy to w szczególności projektów będących powieleniem innych projektów, a więc niebędących rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również projektów typowych, zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania architektoniczne. Projekty takie nie podlegają ochronie autorskoprawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

(...) należy stwierdzić, że skoro (...) projekty architektoniczne Wnioskodawca wykonuje jako twórca i artysta w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a przedmiotem sprzedaży są indywidualne projekty architektoniczne wraz z przeniesieniem autorskich praw do tych projektów, za które Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium, to czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy. (...)"

Preferencyjna 8% stawka VAT nie będzie miała natomiast zastosowania w przypadku gdy utwór powstaje w ramach funkcjonowania np. osoby prawnej (spółki z o.o.). W takim przypadku, zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zawartym w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2016 r., nr IBPP2/4512-572/16-2/BW: "(...) de facto jest on kreowany przez osoby fizyczne, przez tę osobę prawną zatrudnione, np. w charakterze pracowników albo przyjmujących zamówienie na podstawie umowy (podkreślenie redakcji). (...)"

Przedmiotem interpretacji było ustalenie, czy spółka zatrudniająca twórcę i sprzedająca wykonywane przez niego projekty wraz z przeniesieniem praw autorskich przez twórcę, może korzystać z 8% stawki VAT. Powołując się na przepisy art. 12 oraz art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Dyrektor KIS uznał, iż twórcy przysługują autorskie prawa osobiste obejmujące przede wszystkim prawo autora do wiązania z dziełem jego nazwiska. Prawo to nigdy nie wygasa i jest, z natury rzeczy, niezbywalne, nie można się go zrzec ani przenieść na inną osobę. Drugi rodzaj praw autorskich to prawa majątkowe, które mogą przysługiwać w niektórych sytuacjach również osobom innym niż twórca utworu z mocy ustawy lub z mocy stosownej umowy cywilnoprawnej. Dotyczy to np. autorskich praw majątkowych pracodawcy, którego pracownik stworzył utwór. Zatem, według organu, pierwotne nabycie majątkowych praw autorskich może przysługiwać podmiotowi innemu niż twórca. Jednakże twórcą, w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest osoba lub grupa osób, która stworzyła dany projekt. W tym zakresie stwierdzono, że:

"(...) Wnioskodawca niewątpliwie nie jest osobą fizyczną. Na podstawie zawartej z architektem umowy (zlecenia) na wykonanie projektu wnętrza będzie Wnioskodawcy przysługiwało autorskie prawo majątkowe do projektu stworzonego przez architekta. Jednakże nie będzie mu przysługiwało autorskie prawo osobiste, a w szczególności prawo do autorstwa utworu (projektu). Niespełniona więc będzie przesłanka do uznania Wnioskodawcy za twórcę w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że do usług przeniesienia majątkowych praw autorskich do opisanego we wniosku projektu nie ma zastosowania art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie ma zastosowania stawka podatku VAT 8%.

W konsekwencji przedmiotowe usługi powinny być opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. (...)"

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przytoczonej na wstępie interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2016 r. wskazał, iż podatnikowi (spółce jawnej) nie przysługują autorskie prawa osobiste, a w szczególności prawo do autorstwa utworu. Ustalono, iż w analizowanej sprawie spółka zatrudniając współpracowników występowała w roli pracodawcy, co oznacza, iż: "(...) przysługują jej z mocy ustawy prawa majątkowe do stworzonego przez wspólnika lub grupę współpracowników wypełniających obowiązki wynikające ze stosunku pracy utworu w postaci artykułu lub projektu znaku graficznego, które są końcowym efektem konkretnego rozwiązania marketingowego zamówionego przez stronę zawartej umowy. (...)

Zatem zarówno wynagrodzenie za wykonanie rozwiązania marketingowego, które zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, obejmuje stworzenie koncepcji akcji marketingowej obejmującej: nazwę akcji, harmonogram, budżet, cele, sposób realizacji oraz wytworzenie utworów użytych do jej przeprowadzenia, jak i za przeniesienie majątkowych praw autorskich do tegoż rozwiązania, podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. (...)"